باقری (۱۳۸۵) به بررسی رابطه بین اقلام تعهدی اختیاری و وجه نقد آزاد در شرکت های پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار، حاکی از آن است که رابطه ی معنادار مشخصی بین مدیریت سود و جریان نقدی آزاد وجود دارد و جریان نقدی آزاد شرکت ها می‌تواند محرکی برای مدیریت سود تلقی شود .

حساس یگانه و همکاران(۱۳۸۴) در پژوهش زیر عنوان عوامل مؤثر بر استقلال و شایستگی اعضای جامعه حسابداران رسمی ایران در ارائه خدمات گواهی به بررسی کیفیت حسابرسی پرداختند که نتیجه آن تعیین ۷عامل موٍثر زیر جهت ارتقای کیفیت حسابرسی بود:

۱-تخصص گرایی ۲-کارائی حسابرس ۳-کشف تحریفات با اهمیت ۴- تضاد منافع ۵-وجود قوانین و مقررات ۶- مکانیزم بازار ۷- اندازه مؤسسات حسابرسی .

مجتهد زاده و همکاران(۱۳۸۳) در پژوهشی با عنوان عوامل مؤثر بر کیفیت حسابرسی مستقل از دیدگاه حسابرسان مستقل و استفاده کنندگان ۲۴ عامل مؤثر بر کیفیت حسابرسی را شناسایی کرده که مهمترین آن ها عبارتند از:۱- بازدید حسابرس شریک و مدیر ارشد از مراحل کار حسابرسی ۲-داشتن اطلاعات کافی ‌در مورد صنعت صاحبکار ۳-اهمیت حق الزحمه حسابرسی برای مؤسسه‌ حسابرسی.

آقائی و کوچکی (۱۳۷۴) معتقدند، کیفیت کار مؤسسه‌ های حسابرسی متفاوت است و به طور مستقیم نمی توان با با مشاهده مؤسسه‌ ها تشخیص داد که کدام مؤسسه‌ از کیفیت کاری بالاتری برخوردار است. تحقیق ها نشان می‌دهند اندازه، قدمت، شهرت و نام تجاری مؤسسه‌ های حسابرسی می‌توانند معیار های متمایز کننده کیفیت خسابرسی باشند.

۲-۱۰- تحقیقات انجام شده در خارج از ایران

محمد الحداد، ایان کراچه، کوین کاسی (۲۰۱۳) به بررسی تاثیر کیفیت حسابرسی بر مدیریت سود واقعی و تعهدی و بازده عملکرد سهام در شرکت های دارای عرضه اولیه پرداختند. نتایج مطالعات آن ها نشان داده که شرکت های دارای عرضه اولیه در دوره مالی قبل از عرضه اولیه از مدیریت سود واقعی و تعهدی استفاده ‌می‌کنند. همچنین سازمان حسابرسی باعث محدود شدن مدیریت سود در شرکت های دارای عرضه اولیه می­ شود.

چانگ و همکاران (۲۰۱۲) به بررسی قیمت گذاری در عرضه های عمومی اولیه در کره ،در طی سال‌های ۲۰۰۰ تا۲۰۰۲ پرداختند. نتایج مطالعات آن ها قیمت گذاری کمتر از واقع را به میزان ۰۷/۱۹ درصد در بازار اوراق بهادار کره نشان می‌دهد.

چی وهمراهانش (۲۰۱۱) به بررسی تاثیر کیفیت حسابرسی بر مدیریت سود تعهدی پرداختند. با پیدایش سازمان حسابرسی، سطح پایین تری از مدیریت سود تعهدی را در طول عرضه اولیه عمومی یافته اند و ‌به این نکته اشاره کرده‌اند که حسابرسان دارای کیفیت بالا، مدیریت سود تعهدی را تحت فشار قرار می‌دهند. ‌بنابرین‏ این شرکت‌ها به سوی مدیریت سود واقعی تغییر جهت می‌دهند. هر چند رابطه بین مدیریت سود تعهدی وکیفیت حسابرسی در دوره ی عرضه اولیه سهام گسترش یافته است، اما مطالعات کمتری ‌در مورد کیفیت حسابرسی ومدیریت سود واقعی صورت گرفته است.

روسین بوم و همراهانش (۲۰۰۳) به بررسی تاثیر مدیریت سود واقعی و تعهدی در عملکرد سهام ، پس از عرضه اولیه عمومی پرداختند که شواهدی را یافته اند که شرکت های دارای عرضه اولیه ای که در طول دوره عرضه اولیه از مدیریت سود تعهدی استفاده می‌کنند، در دوره پس از عرضه اولیه ،بازده یا سهام برگشتی ضعیفی را تجربه می‌کنند.

فرانسیس (۱۹۹۹) در تحقیق خود ‌به این نتیجه رسید، شرکت هایی که تمایل بیشتری به ایجاد اقلام تعهدی دارند، با احتمال بیشتری از خدمات شش مؤسسه‌ بزرگ حسابرسی برای اعتبار بخشیدن به سود خود استفاده می‌کنند. بکر و همکارانش (۱۹۹۸) بالسام و همکارانش(۲۰۰۳) به بررسی رابطه بین کیفیت بالای حسابرسی و مدیریت سود پرداختند که نتایج حاکی از آن است که حسابرسی دارای کیفیت بالا نقش اساسی را در کاهش مدیریت سود بازی می‌کند همچنین آن ها شواهدی را یافته اند که مشتریان سازمان های حسابرسی سطح پایین تری از مدیریت سود تعهدی را گزارش دادند.

بیکر (۱۹۹۸)، فرانسیس(۱۹۹۹) دیفاند وجیانیالوو(۱۹۹۱و۱۹۹۳) و گور(۲۰۰۱)در تحقیق های خوددر شرکت های دولتی ‌به این نتیجه رسیدند که کیفیت حسابرسی احتمال وقوع مدیریت سود را کاهش می‌دهد.

۲-۱۱- موارد اشتراک و افتراق تحقیق با تحقیقات انجام شده داخلی و خارجی

پژوهش های اندکی در داخل کشور با موضوع کیفیت حسابرسی و مدیریت سود در شرکت های بورسی صورت پذیرفته است. بخش مشترک تحقیق حاضر با پژوهش های انجام شده متغیرهای کیفیت حسابرسی و مدیریت سود است. که برای محاسبه آن ها در خصوص تعیین کیفیت حسابرسی از روش های مشابه در تحقیق حاضر یعنی اندازه حسابرس، دوره تصدی حسابرس و سایر شاخص های کمی اندازه گیری به صورت متغیرهای مجازی و ‌در مورد مدیریت سود از مدل تعدیل شده جونز استفاده شده است. تفاوت این تحقیق با تحقیقات انجام شده ، اضافه شدن متغیر شرکت های دارای عرضه اولیه عمومی است که مهمترین وجه افتراق با تحقیقات دیگر است که از این نظر هیچ پژوهش مشابهی ملاحظه نگردید.

۲-۱۲-خلاصه فصل:

در این فصل به تشریح ادبیات و پیشینه تحقیق پرداخته شده است. ابتدا مبانی نظری تحقیق مورد مطالعه قرار گرفت و به تشریح اهداف و مفاهیم بنیادی حسابرسی، توجیه تقاضا برای حسابرسی، کیفیت حسابرسی، مدیریت سود، هدف ها و انگیزه های مدیریت سود، عرضه اوراق بهادار و مدیریت سود در زمان عرضه اولیه پرداخته شده است. سپس پیشینه تحقیقات انجام شده مورد مطالعه و بررسی قرار گرفته است. و در انتها موارد افتراق و اشتراک تحقیق حاظر با تحقیقات انجام شده داخلی و خارجی بیان شده است.

فصل سوم:

روش تحقیق

۳-۱- بخش اول:کلیات روش تحقیق

۳-۲- مقدمه

دستیابی به هدف های علم یا شناخت علمی میسر نخواهد بود، مگر زمانی که با روش شناسی درست صورت پذیرد. به عبارت دیگر، تحقیق از حیث روش است که اعتبار می‌یابد نه موضوع تحقیق (خاکی،۱۳۸۹). روش تحقیق فرآیندی نظام مند برای پاسخ به یک پرسش یا ارائه را حل برای یک مسئله است. ‌به این ترتیب به شکل کلی روش تحقیق را می توان مجموعه ای از قواعد و ابزارهای معتبر دانست که به شکل منسجم و سیستماتیک برای بررسی واقعیت ها، کشف مجهولات و دستیابی به راه حل مشکلات به کار گرفته شود (جعفری سرشت،۱۳۸۹).

یک محقق پس از انتخاب موضوع، باید به دنبال تعیین روش تحقیق باشد. انتخاب روش تحقیق به اهداف موضوع پژوهش و امکانات اجرای آن بستگی دارد. ‌بنابرین‏ هنگامی میتوان ‌در مورد روش بررسی و انجام یک تحقیق تصمیم گرفت که ماهیت موضوع و اهداف آن مشخص باشد. به عبارت دیگر هدف از انتخاب روش تحقیق آن است که محقق مشخص نماید چه شیوه و روشی را آغاز کند تا اورا هرچه دقیق تر، آسانتر و سریع تر در دستیابی به پاسخ هایی که برای پرسش های تحقیق در نظر گرفته شده، یاری نماید. در این فصل متدولوژی تحقیق را بیان می‌کنیم . برای این منظور ابتدا به روش شناسی تحقیق، جامعه آماری، وشیوه های گردآوری داده ها می پردازیم. در ادامه فرضیات تحقیق، تعریف متغیر های تحقیق و سایر موضوعات مربوطه تشریح می شود.

۳-۳- طرح مسئله تحقیق

۱- رویکرد نگرشی^[۹]: احساسات مختلف در شخص، تعلق خاطری نسبت به سازمان، خدمات و کالا ایجاد می‌کند، این احساس درجه وفاداری مشتری را مشخص می‌کند که کاملاً شناختی است. مقیاس های وفاداری نگرشی شامل تبلیغات مثبت دهان به دهان، تمایل به توصیه و تشویق دیگران به استفاده از کالا و خدمات است.

۲- رویکرد رفتاری^[۱۰]: تمایل مشتری برای خرید مکرر خدمات و تولیدات عرضه کننده خدمات و حفظ ارتباط با عرضه کننده کالا و خدمات است.

وفاداری مشتری نقش بسزایی در ایجاد منافع بلندمدت برای شرکت ایفاء می­ کند، زیرا مشتریان وفادار به برند شرکت نیاز به فعالیت­های ترفیعی کمتری نسبت به سایر مشتریان دارند. آن ها با کمال میل حاضرند مبلغ بیشتری را برای کسب مزایا و کیفیت خدمات مورد علاقه خود بپردازند. از طرفی سازمان­ها می ­توانند سهم بیشتری از بازار را با کمک وفاداری به برند به دست آورند، زیرا مشتریان وفادار به سازمان به طور مکرر برند را خریداری ‌می‌کنند و در برابر عوامل موقعیتی و تلاش­ های بازاریابی رقباء ایستادگی ‌می‌کنند (عزیزی و همکاران، ۱۳۹۱).

‌بر اساس دیدگاه یو^[۱۱] (۲۰۰۰)، وفاداری بر تصمیم مشتری به خرید یک محصول یا برند و کاهش تمایل تغییر به برندهای رقباء، تأثیر نیرومندی دارد (Severi & Ling, 2013). وفاداری مشتری نقش مهمی در گسترش برند و ارزش ویژه برند دارد و سهم بازار برند را افزایش می­دهد و از ورود برندهای جایگزین رقباء جلوگیری می­ کند. همچنین وفاداری به برند نقش مهمی در سودآوری، رشد و شکوفایی آتی سازمان دارد (Forsido, 2012).

از دیدگاهی دیگر، وفاداری مشتری چندین مزیت راهبردی مهم نظیر کسب سهم بازار بیشتر و جذب مشتریان جدید، حمایت و پشتیبانی از گسترش و اشاعه برند، کاهش هزینه­ های بازاریابی و تقویت برند در مقابل تهدیدهای رقابتی برای شرکت­ها دارد (Alhaddad, 2014).

۲-۲-۶- رابطه رضایت و وفاداری مشتری

بر مبنای مطالعات انجام شده، اثبات شده است که تأمین رضایت مشتری به تدریج سبب ایجاد حس وفاداری و اعتماد به سازمان در مشتری خواهد شد. یک مشتری وفادار، علاوه بر آنکه بارها و بارها جهت خرید مجدد محصولات و استفاده از خدمات، به سازمان مورد علاقه خویش رجوع می‌کند، به عنوان یک عامل مضاعف در زمینه تبلیغ محصولات و خدمات سازمان، از طریق توصیه و سفارش به خویشاوندان، دوستان و یا سایر مردم، نقشی حائز اهمیت در ارتقای میزان سودآوری و بهبود تصویر سازمان در ذهن مشتریان بالقوه ایفا می‌کنند (دادخواه، ۱۳۸۸: ۵۲؛ قره چه و دابوئیان، ۱۳۹۰: ۳۴). بیش از ده سال پیش درجه رضایت صنعت به سرعت بالا رفت و به حدی رسید که ۹۰% مشتریان اظهار رضایت و رضایت خیلی بالا می‌کردند. در حالی که نسبت های خرید دوباره برای صنایع در میانگین ۴۰ درصد تا ۵۰ درصد باقی مانده بود. شواهد زیادی وجود دارد مبنی بر اینکه افرادی که به پرسش نامه شرکت جواب می‌دهند درحال پاسخ دادن به وسواس های شرکت به رضایت هستند. (تحت تأثیر حساسیت شرکت به پاسخ «من راضی هستم» قرار می گیرند) که لزوماًً نشانه بهبودی ارزش مشتری نیست. تحقیقات نشان داده که ۶۰ درصد تا ۸۰ درصد مشتریانی که به سمت رقبا، شرکت را ترک کرده‌اند، قبل از ترک شرکت راضی یا خیلی راضی بوده اند.

لکاس^[۱۲] معتقد است تنها ارزیابی معنی دار رضایت، وفاداری به خرید دوباره می‌باشد. (Richheld,1996) ادبیات مربوط به ارتباط بین رضایت مشتری و عنصر رفتاری وفاداری در سه سطح قابل تقسیم است.

تأثیر متغیرهای تعدیل کننده بر رابطه بین دو ساخت (رضایت و وفاداری) را بین می‌کند. متغیرهای تعدیل کننده به مانند: صفات مصرفی کننده، اهمیت محصول درک شده، نامعلومی خرید، هزینه های تغییر، استمرار و بقای رابطه خلق و مشرب، اکتساب ارزش. تحقیقات دیگر دریافتند که رضایت در رابطه با رفتار خرید به عوامل زیر وابسته است: هزینه های معامله و موانع تغییر سطح آخر که در تحقیقات با پیچیدگی بیشتری یافت می شود بیان می‌کند که: مشتریانی که خرید مجدد انجام می‌دهند کاملاً راضی نیستند. ان تحقیقات ارتباط نامتقارنی کشف کردند و پیشنهاد کردند که ارتباط رضایت و وفاداری خطی نیست. و دارای دو سطح آستانه بحرانی است. شکل زیر نشان می‌دهد که و قتی رضایت به بالاترین سطح آستانه معین افزایش یابد، (ناحیه اطمینان)، رفتار خرید به سرعت افزایش می‌یابد. وقتی رضایت به سطح آستانه پایین تر کاهش یابد (ناحیه گریز)، رفتار خرید به سرعت کاهش می‌یابد بین سطوح آستانه (ناحیه تأمل )، رفتار خرید مسطح است. آن بیان می‌کند که رضایت باید به انداز کافی زیاد باشد تا وفاداری راتحریک کند، یا به اندازه کافی کم باشد تا آن را کاهش دهد.

در تحقیقاتی که توسط Kim و همکارانش (۲۰۰۴) انجام شد این نتیجه به دست آمد که :

میزان رضایت بالا وفاداری مشتری را بالا می‌برد، حساسیت مشتریان به قیمت را کاهش می‌دهد، هزینه های شکست بازاریابی و خلق مشتریان جدید را کاهش می‌دهد . هزینه های عملیاتی مربوط به افزایش تعداد مشتریان را کاهش می‌دهد، اثر بخشی آگهی ها را بهبود می بخشد و اعتبار بنگاه را افزایش می­دهد (Kim et al., 2004). میتال و کاماکورا^[۱۳] رابطه بین رضایت و رفتار خرید تکراری را نشان دادند. یافته های مهم آن ها نشان داد که با وجود دسته بندی یکسان رضایت بر مبنای خصوصیات پاسخ دهنده مانند: سن، تحصیلات، وضعیت تأهل، جنس و محل اقامت تفاوت معنی داری در رفتار خرید تکراری مشاهده شده بود. این تحقیق پیشنهاد می‌کند مصرف کنندگانی که خصوصیات متفاوتی دارند سطوح آستانه ^[۱۴] متفاوت و ‌بنابرین‏ احتمال خرید تکراری متفاوتی را دارا هستند. تحقیق آن ها تأثیر عوامل دموگرافیک را بر رابطه رضایت و وفاداری نشان می‌دهد. تحقیقات اوه. جانسون^[۱۵] مبحث مطابقت (سازگاری^[۱۶]) را در رابطه بین رضایت و وفاداری مطرح ‌کرده‌است. آن ها این مبحث را این گونه بیان کردند که : وقتی اطلاعات قیمت و کیفیت به طور مشابه و یکسان در ارزیابی رضایت و وفاداری مورد استفاده قرار می‌گیرد ارتباط بین دو ساخت مستحکم تر است (Auh & Johnson, 2005). اچسی^[۱۷] مباحثی شبیه به فرضیه مطابقت مطرح ‌کرده‌است. او این گونه موضوع را مطرح کرد که: وقتی شخصی به تنهایی چیزی را از روی اختیار مورد قضاوت قرار دهد، قضاوت او بیشتر تحت تأثیر صفاتی قرار می گیرند که ارزیابی آن ها نسبت به صفات دیگر آسان تر است. حتی اگر صفاتی که ارزیابی آن ها مشکل تر است، از اهمیت بیشتری برخوردار باشند (Ibid:40). صفات با ارزیابی آسان مانند: کیفیت و صفات با ارزیابی مشکل مانند قیمت می‌باشد. بدین معنی که فرد قضاوت خود را بر پایه اطلاعات در دسترس و ارزیابی آسان آن ها انجام می‌دهد و طبق تحقیقات اوه اگر وزن داده شده به اطلاعات، در ارزیابی رضایت و وفاداری، یکسان باشند ارتباط بین رضایت و وفاداری محکم تر است. نظریه مطابقت در تشریح تفاوت میان رضایت و وفاداری اثرگذاری است و به چگونگی وزن دادن به اطلاعات در ارزیابی رضایت و وفاداری، وابسته است. هم چنین، قدرت ارتباط بین رضایت و وفاداری مطابق با آن تغییر می‌کند.(Auh & Jonson,2005).

۲-۳- پیشینه تحقیق

۲-۳-۱- پیشینه تحقیق داخلی

در تعریف حقوقی مال گفته می شود هرچیزی که نیازی از نیازهای مادی و معنوی انسان را برآورده کند، مال محسوب می‌گردد.^[۱۷۸] سپس عموم فقها^[۱۷۹] در تعریف مال، عین^[۱۸۰] را مصداق بارز اموال محسوب نموده اند.

نویسندگان حقوقی با بیان عباراتی مشابه عین را عبارت از اشیاء مادی موجود در خارج و یا در ذمه به شرط داشتن وجودی مستقل دانسته اند؛^[۱۸۱] زیرا به تعبیر قانون مدنی، مال در یک تقسیم بندی بر سه قسم است: عین معیّن، کلی در معیّن و کلی فی الذمه (شق دوم ماده ۳۵۰)که تنها عین معیّن مصداق بارز اعیان بشمار رفته، لکن قسم دوم نیز با مسامحه در حکم عین معّین محسوب شده است. در نظام حقوق ایران تلقی نمودن انحصاری مال به اعیان به ‌عنوان اشیایی که دارای پایگاه مادی و ملموس هستند، ریشه در تعاریف قدیمی مقتبس از حقوق رم دارد که وارد حقوق فرانسه گشته و از طریق ترجمه متون فرانسوی وارد حقوق ایران شده است. آنچه مسلّم است تلقی از اموال به اعیان در روزگاران گذشته، کاملاً متناسب با مناسبات اقتصادی همان دوران بوده و همین تناسب توجه تمام عیار انسان های قدیم به اعیان خارجی را قابل درک می کند.^[۱۸۲]

برخی حقوق ‌دانان در تعریف عین برخی مصادیق آن را نیز بیان نموده اند:

«اعیان، اموال مادی است که در خارج موجود می‌باشد و به وسیله حس لامسه می توان آن ها را لمس نمود مانند خانه، باغ و …».^[۱۸۳]

تعبیر دیگر در این باره چنین است «عین عبارت از مالی است که وجود مادی و محسوس دارد و به طور مستقل مورد داد و ستد قرار می‌گیرد نه به ‌عنوان ثمره تدریجی از عین دیگر».^[۱۸۴]

با توضیحاتی که از اعیان رفت بسیاری از مصادیقی که قابلیت توثیق دارند در مقابل مصادیق دیگری که غیر قابل توثیق هستند مشخص می‌گردد اما در این میان، گاه نسبت به برخی مصادیق که در کدام دسته اموال قرار می گیرند، ابهام و تردید وجود دارد؛ برای مثال به طور قطع مشخص نیست آیا حقوق در مقابل مفهوم اعیان قرار می‌گیرد تا قابلیت توثیق آن سلب گردد یا منحصراًً منافع و دیون نقاط مقابل اعیان هستند و حقوق به ‌عنوان مال مورد وثیقه، قابلیت توثیق دارند؟

برای پاسخ به چنین پرسشی در می یابیم از منظر فقهای امامیه در یک تقسیم بندی دیگری مال بر سه قسم است : عین، منفعت و حق.^[۱۸۵]

قاعده ای فقهی تحت عنوان “هر آنچه بیع آن صحیح باشد، رهن آن نیز صحیح است” وجود دارد و در تفسیر آن اکثر فقیهان، عینیت را در مبیع شرط می دانند.^[۱۸۶] ‌در مقابل‌ گروهی دیگر دلیل بر اختصاص مبیع بر اعیان نمی دانند بلکه آن را اعم از اعیان، منافع و حقوق می دانند و برای این استدلال به برخی منابع نقلی استناد می‌کنند که در برخی روایات از تملیک منافع به بیع تعبیر شده است؛ مانند فروش خدمت عبد مدبر، بیع سکونت خانه یا سرقفلی امروزی؛ زیرا برخلاف عقد اجاره، در آن مدت تعیین نشده است و تعبیر آن ها به عقد بیع حمل بر مجاز نیست، که اگر حمل بر معنای اجاره بدانیم تعیین مدت در اجاره شرط است، درحالی که در این مثال ها مدت نامعین است و بیع حقوق را در بین عرف مانند فروش سرقفلی، حق انشعاب آب و برق و… شایع و متداول می دانند و نمی توان مانع چنین معاملاتی در قالب عقد بیع شد.^[۱۸۷] اما با تصریح و ظهوری که ماده ۷۷۴ق.م در بیان نوع اموال قابل توثیق، اعلام داشته است و مصادیق بارز اموال غیرمادی و اعتباری نظیر دیون و منافع را غیرقابل پذیرش برای عقد رهن تلقی ‌کرده‌است، قیاس عقد رهن با عقد بیع و توجیهاتی دیگر از این دست، به وضوح نادرست خواهد بود؛ زیرا وقتی قانون‌گذار مقرره ای را تدوین می کند و یا واژه ای را مورد استفاده قرار می‌دهد، در وهله نخست می بایست مفهوم آن مقرره و یا معنای لغوی و اصطلاحی آن واژگان را از خود قانون‌گذار استفاده نمود.

حقوق ‌دانان نیز در خصوص واژه عین در تعریف عقد بیع، آن را در مقابل منفعت دانسته تا از عقد اجاره متمایز گردد^[۱۸۸] و برخی واژه عین را معادل اعیان معین و یا در حکم آن (کلی در معین)دانسته و ذکر این واژه را برای خروج منفعت، دین و حق می دانند؛ برای نمونه انتقال سرقفلی که یک مال غیرمادی است را بیع اصطلاحی بشمار نمی آورند.^[۱۸۹] ‌بنابرین‏ این که مصداقی مانند حق، قابلیت توثیق داشته باشد یا خیر، بستگی به گرویدن ما به هرکدام از این دیدگاه ها دارد. فلذا در صورت پذیرش دیدگاه ثانی فقهایی که بیع منفعت را نیز صحیح قلمداد نموده اند مگر قصد واقعی طرفین از لفظ بیع، عقد اجاره باشد و مشمول ” العقود تابعه للقصود” قرار گیرد، بیع منفعت و حق^[۱۹۰] محمول بر صحت است پس توثیق آن ها نیز محمول بر صحت است. در صورت پذیرش دیدگاه نخست برخی حقوق ‌دانان، اگر منظور از واژه “عین” در تعریف عقد بیع مذکور در ماده ۳۳۸ق.م فقط اموال مادی نباشد بلکه افزون بر آن، اموال غیرمادی مانند آفریده های فکری و همه حقوق مالی مانند حق سرقفلی را نیز دربرگیرد؛ به بیان دیگر لفظ عین افزون بر اعیان مادی شامل اعیان معنوی نیز بشود، رهن آن ها نیز با بهره گرفتن از وحدت ملاک موارد یاد شده صحیح است. با وجود استدلالات فوق، با تصریح و ظهوری که ماده ۷۷۴ق.م در بیان نوع اموال قابل پذیرش برای مورد وثیقه اعلام داشته است و مصادیق بارز اموال غیرمادی و اعتباری نظیر دیون و منافع را غیرقابل پذیرش برای عقد رهن تلقی ‌کرده‌است، قیاس عقد رهن با عقد بیع و توجیهاتی دیگر از این دست، به وضوح نادرست خواهد بود.

به طور کلی در خصوص شرایط مورد وثیقه و دلائل آن دو دیدگاه وجود دارد که در ذیل به آن ها اشاره خواهد شد.

۱-در قلمرو حقوق مدنی قائلین به عینیت رهینه که آن را شرط اساسی مورد وثیقه در عقد رهن می دانند، یا این عقیده را مطابق با عقیده مشهور فقها می دانند و یا ادعای اجماع و عدم وجود مخالف دارند و دیدگاه خود را بر یک سری دلایل مستند می‌سازند که در ذیل تنها به برخی از آن ها اشاره می شود:

الف- عقد رهن، وثیقه عینی برای دین محسوب می‌گردد تا در موقع ضرور، طلبکار بتواند با آرامش خاطر به طلب خود دست یابد. این مهمّ تنها در صورت عینی بودن مورد وثیقه تحصیل می‌گردد؛ بگونه ای که اگر مورد وثیقه عین باشد امکان استیفای طلب از ثمن فروش آن فراهم می‌آید، در غیر اینصورت نیل به چنین مقصودی به خاطر انتفاء فوایدی که صرفاً از عینیت مورد وثیقه حاصل می‌آید، عقیم می‌گردد. زیرا اگر مورد وثیقه منفعت و یا دین باشد، اطمینان به وصول دین سابق و نیز از طریق منفعت که تدریجی الحصول است وجود ندارد.^[۱۹۱]

این عده از فقها امکان فروش رهینه را دلیل لزوم عینیت آن دانسته اند ولی به لزوم عینیت مورد وثیقه به دلیل فراهم گشتن موجبات قبض که به ‌عنوان دلیل دوم توضیح داده می شود اشاره نمی کنند. ارائه این استدلال برای پرهیز از ایرادی است که برخی فقهای قائل به عدم تأثیر قبض در عقد رهن، مطرح می نمایند.

۲-۳ پیشینه پژوهش

۲-۳-۱ پیشینه مطالعات انجام شده در داخل کشور

– عرب مازار یزدی(۱۳۷۴) محتوای فزاینده اطلاعاتی جریان­های نقدی و تعهدی را مورد بررسی قرار داد. یافته ­های تحقیق بر وجود محتوای فزاینده اطلاعاتی اجزای تعهدی و عدم وجود محتوای فزاینده اطلاعاتی جریان­های نقدی دلالت دارد.

– عرب مازار یزدی و همکاران(۱۳۸۵). محتوای اطلاعاتی جریان­های نقدی و تعهدی در بازار سرمایه ایران را مورد بررسی قرار دادند. یافته ­های تحقیق بر وجود محتوای افزاینده اطلاعاتی سود نسبت به جریان­های نقدی عملیاتی دلالت دارد. همچنین اقلام تعهدی نسبت به جریان­های نقدی عملیاتی دارای محتوای افزاینده اطلاعاتی است.

– رستمی و همکاران(۱۳۸۳) ارتباط میان ارزش افزوده اقتصادی، سود قبل از بهره و مالیات و جریان­های نقدی عملیاتی با ارزش بازار شرکت را مورد مطالعه قرار دادند. آن ها نشان دادند سود قبل از بهره و مالیات نسبت به ارزش افزوده اقتصادی همبستگی بیشتری با ارزش بازار شرکت دارد و ارزش افزوده اقتصادی هم نسبت به جریان های نقدی عملیاتی همبستگی بیشتری با ارزش بازار شرکت دارد.

– قائمی و دیگران(۱۳۸۲) در پژوهش با عنوان بررسی رابطه بین هموارسازی سود و کسب بازده اضافی در بین شرکت های بورس اوراق بهادار تهران. ‌به این نتیجه دست یافتند که هموارسازی سود را نمی­ توان به عنوان عامل مؤثر بر بازده­های غیر عادی شرکت­های پذیرفته شده در بورس تهران دانست.

– سمائی(۱۳۸۲) در پژوهشی با عنوان رابطه بین هموارسازی سود و بازده عیرعادی نشان دادند که در سطح اطمینان ۹۰ % شرکت­هایی که هموارسازی سود انجام می­ دهند، به طور میانگین بازده غیر نرمال بیشتری دارند.

– خواجوی و ناظمی(۱۳۸۴). نقش اقلام تعهدی در کیفیت سود را بررسی نمودند. نتایج تحقیق آن ها نشان می­دهد که میانگین بازده سهام شرکت­ها تحت تاثیر میزان اقلام تعهدی و اجزای مربوط به آن قرار نمی­گیرد.

– برقعی(۱۳۸۵) بررسی رابطه بین خطای برآورد اقلام تعهدی و کیفیت سود ‌به این نتیجه دست یافت که در بورس اوراق بهادار تهران با افزایش خطای برآورد اقلام تعهدی، کیفیت سود کاهش می­یابد.

– مهرانی و عارف منش(۱۳۸۷) رابطه بین هموارسازی سود و نسبت های نقدینگی در بورس اوراق بهادار تهران را مورد بررسی قرار دادند. نتایج مبین این بود که شرکت­های هموارساز سودآوری کمتر، نسبت بدهی بالاتر و اقلام تعهدی بزرگتری نسبت به شرکت­های غیر هموارساز دارند.

– مرادی(۱۳۸۷) در پژوهشی با عنوان ارتباط بین ساختار سرمایه و هموار سازی سود نشان داد که بین اهرم مالی و هموارسازی سود رابطه معنی­دار منفی وجود دارد و در شرکت­هایی که جریان های نقدی آزاد بالاتری دارند، رابطه معنی دار منفی بیشتری وجود دارد.

– نتایج تحقیق هاشمی و صمدی(۱۳۸۸) نشان می­دهد که هموارسازی سود توانایی سود در پیش ­بینی سود و جریان­های نقدی عملیاتی آتی را افزایش می­دهد، در حالی که توانایی مذکور در پیش ­بینی اقلام تعهدی از طریق هموارسازی سود افزایش نمی­یابد.

– نوروش و حسینی(۱۳۸۸) به بررسی رابطه بین کیفیت افشا(قابلیت اتکا و بموقع بودن) و مدیریت سود در سال های ۱۳۸۱ تا ۱۳۸۶ پرداختند. یافته ­های این تحقیق نشان می­دهد که بین کیفیت افشای شرکتی و مدیریت سود رابطه معناداری وجود دارد. همچنین یافته ­های تحقیق حاکی از وجود رابطه معنی دار بین بموقع بودن افشای شرکتی و مدیریت سود است.

۲-۳-۲ پیشینه مطالعات انجام شده در خارج از کشور

– هانگ و دیگران(۲۰۰۹) اثر بالقوه هموارسازی مصنوعی و هموارسازی واقعی را بر ارزش شرکت بررسی کردند. نتایج تحقیق آن ها نشان می­دهد که ارزش شرکت با بیشتر شدن هموارسازی مصنوعی کاهش و با افزایش هموارسازی واقعی افزایش می­یابد. آن ها بیان کردند که شرکت­ها می ­توانند با هموارسازی واقعی آگاهی بخشی سود شرکت را افزایش دهند و هزینه­ های نمایندگی شرکت را کاهش دهند.

– رونتری و دیگران(۲۰۰۸) پژوهشی با عنوان ارتباط بین هموارسازی سود و کیفیت اقلام تعهدی با ارزش شرکت را به انجام رساندند. نتایج این پژوهش نشان می‌دهد که هموارسازی سود از طریق اقلام تعهدی حسابداری باعث افزایش ارزش شرکت نمی­ شود.

– دهالیوال و ژنلی(۲۰۰۸) بررسی ارتباط بین اطلاعات سود نقدی و کیفیت سود را مورد مطالعه قرار دادند. آن ها دریافتند زمانی که کیفیت سود افزایش می­یابد، عکس العمل بازار به تغییرات سود نقدی کمتر می­ شود. به عبارت دیگر، در ارزش گذاری شرکت توسط سرمایه ­گذاران کیفیت سود عامل مهمی است که بر محتوای اطلاعاتی سود نقدی تاثیر می­ گذارد.

– چان و دیگران(۲۰۰۶) رابطه بین اقلام تعهدی و بازده آتی سهام را بررسی کردند. نتایج تحقیق آن ها نشان می­دهد شرکت­هایی که کیفیت سود پایینی دارند، بازده سهام آن ها در دوره بعد از گزارشگری سود،کاهش می­یابد.

– بائو و بائو(۲۰۰۴) در بررسی ارتباط بین میزان هموارسازی سود و ارزش شرکت نشان دادند که شرکت­های هموارساز سود با کیفیت بیشترین ارزش و شرکت­های غیر هموارساز سود بدون کیفیت، کمترین ارزش را در بورس اوراق بهادار به خود اختصاص دادند.

– بیور و همکاران(۲۰۰۴) مربوط بودن اجزای نقدی و تعهدی سود به ارزش شرکت را مورد بررسی قرار دادند. در این تحقیق بخش تعهدی سود به چهار جزء تقسیم شده است. یافته ­های تحقیق نشان می­دهد، با در نظر گرفتن سود غیر عادی و ارزش بازار شرکت به عنوان متغیرهای وابسته، تفکیک بخش تعهدی سود به اجزای تشکیل دهنده آن باعث کاهش خطای پیش ­بینی ارزش بازار شرکت می­ شود.

– دیچاو و همکاران(۲۰۰۴) پایداری و قیمت­ گذاری اجزای نقدی سود ر ا مورد بررسی قرار دادند. آن ها اجزای نقدی سود را به سه جزء مانده وجوه نقد، وجوه نقد پرداختی به اعتباردهندگان و وجوه نقد پرداختی به سهام‌داران تجزیه کردند و دریافتند اجزاء پایدارتر سود که در این تحقیق وجوه پرداختی به سهام‌داران بود، رابطه معنی داری با قیمت سهام دارد.

– کرسچنهیتر و ملومد(۲۰۰۴) در مطالعه عوامل مؤثر بر میزان هموارسازی سود و تأثیر آن بر کیفیت سود نشان دادند که سود گزارش شده هموارتر و تغییرات مثبت سود به کیفیت بالاتر سود مربوط می شود.

– توماس و ژانگ(۲۰۰۲) در پژوهشی با عنوان میزان هموارسازی و تغییرپذیری سود با ارزش سهام نشان داد شرکت­هایی که تغییر پذیری سود گزارش شده آن ها کمتر است، ارزش سهام آن ها بیشتر است.

– بیور و همکاران(۱۹۹۹) به بررسی ارتباط اجزای نقدی و تعهدی سود با ارزش شرکت پرداخته­اند. نتایج تحقیق بر توان پیش ­بینی اجزای نقدی و تعهدی سود از ارزش بازار شرکت دلالت دارد با این تفاوت که ضرایب بخش نقدی مثبت و ضریب بخش تعهدی منفی بوده است.

– چنی و جیتر(۱۹۹۷) در پژوهشی با عنوان بررسی ارتباط بین میزان هموارسازی سود و بازده سهام نشان دادند که شرکت های هموارساز، بازده بالاتری دارند.

اکبری(۱۳۷۸)،به بررسی رابطه محدودیت زمانی و ساختار برنامه حسابرسی بر عملکرد و اجرای حسابرسی پرداخت و بیان نمود که افزایش محدودیت زمانی،منجر به کاهش کارایی و اثربخشی ساختار برنامه ای می‌گردد.

قدیمی(۱۳۸۳)، استانداردهای حسابرسی تدوین شده توسط انجمن های حرفه ای معتبر خارجی و نشریات داخلی در خصوص کنترل‌های داخلی را مورد مطالعه قرار داد و ‌به این نتیجه رسید که استانداردهای حسابرسی ایران به منظور ارزیابی اثربخشی کنترل‌های داخلی و برنامه حسابرسی کافی نیست.

حساس یگانه و رحیمیان(۱۳۸۶)، به بررسی توجیح تصمیمات دربرنامه ریزی حسابرسی پرداخته‌اند در این مقاله بیان شده است که حسابرسان پس از مشاهده ی نوسان های غیرمنتظره درتوضیحات دریافت شده ازمدیریت واحد مورد رسیدگی، درباره ی تجدید نظر دربرنامه حسابرسی وتوجیهات مستندسازی شده درکاربرگ های حسابرسی برای برنامه ریزی تصمیم گیری می‌کنند. از آنجا که اغلب تعیین درستی تصمیمات گرفته شده برای برنامه ریزی حسابرسی کار مشکلی است لذا توجیه چنین تصمیماتی برای قضاوت درباره کیفیت حسابرسی اهمیت زیادی دارد در این مورد این موضوع اهمیت دارد که آیا انتظارفرایند بررسی،کیفیت توجیهات حسابرسی را افزایش می‌دهد وروی اطلاعات مورد استفاده در این توجیحات تأثیرمی گذارد.

ودیعی و کوچکی(۱۳۸۷)، با ارزیابی اثربخشی نظام کنترل‌های داخلی از دیدگاه حسابرسان مستقل و تاثیر آن بر فرایند برنامه حسابرسی ‌به این نتیجه رسید که سیستم کنترل داخلی شرکت‌ها به منظور دستیابی به اهداف واحد اقتصادی، فاقد اثربخشی کافی است و ارزیابی حسابرسان مستقل از این کنترلها برای اجرای عملیات حسابرسی در شرکت‌ها تاثیر گذار نیست.

انصاری و شفیعی(۱۳۸۸)، به بررسی تأثیرمتغیرهای حسابرسی داخلی ‌بر برنامه حسابرسی پرداخته‌اند،وبه این نتیجه دست یافته اند که در هر سازمان، مدیریت مسئولیت سیستم کنترل داخلی را به عهده دارد.زیرا پاسخ گویی که خواستگاه آن احترام به حقوق انسان‌ها است ‌در زمینه ها ‌و سطوح مختلف مطرح است ویکی ازمهمترین کنترل‌های داخلی که امروزه دراکثرکشورهای پیشرفته ‌و شرکت‌های بزرگ مورد استفاده قرار می‌گیرد، حسابرسی داخلی است.که می‌تواند تأثیرهای قابل ملاحظه ای ‌در برآوردن نیازهای استفاده کنندگان ازنتایج حاصل ازعملیاتش بگذارد.یکی ازمهمترین استفاده کنندگان ازنتایج کارحسابرسان داخلی حسابرسان مستقل هستند که درصورت کسب شناخت کافی وتصمیم به اتکاء به ‌کار آنان،جنبه‌های مختلفی از عملیات حسابرسی مستقل تحت ‌تاثیر قرار می گیرد، یکی ازجنبه هابرنامه حسابرسی است که خود شامل قسمتهای مختلفی می شود در این پژوهش سعی براین شد تا با استفاده ازروش توصیفی تحلیلی نوع تغییرات ایجادشده ودلیل این تغییرات تعیین شود نتایج این پژوهش نشان می‌دهد که حسابرسان مستقل برنتایج حاصل ازکارحسابرسان داخلی اتکا می‌کنند واین اتکامنجربه کاهش بودجه های زمانی وریالی دربرنامه حسابرسی می شود.

۲-۲۳- خلاصه فصل

فصل دوم پژوهش به مبانی نظری و پیشینه پژوهش اختصاص دارد. در این فصل ابتدا به تشریح مفاهیم مربوط به متغیرهای پژوهش(کنترل‌های داخلی،محیط کنترلی،ارزیابی ریسک،فعالیت‌های کنترلی ،برنامه حسابرسی) و چارچوب نظری پژوهش که تاثیر متغیرهای مستقل بر متغیرهای وابسته را نشان می‌دهد ارائه، و در ادامه به پژوهش های صورت گرفته در داخل و خارج از کشور در ارتباط با موضوع پژوهش اشاره شده است.

فصل سوم

روش‌ اجرای تحقیق

۳-۱-مقدمه

پس از اینکه پژوهشگر در فرایند پژوهش با چارچوب نظری پیرامون موضوع پژوهش آشنا شد و پژوهش‌های مرتبط با موضوع را مورد بررسی قرار داد، خواهد توانست با دیدگاهی وسیع‏تر و ابعادی جدیدتر به موضوع پژوهش خود بپردازد. بر این مبنا خواهد توانست بر اساس چارچوب نظری پژوهش و روش‌های به کار گرفته شده در پژوهش‌های قبلی، روش مناسب را انتخاب و به نتایج بهتری دست یابد. روش پژوهش یکی از مراحل بسیار مهم در انجام پژوهش‌های علمی است و روش شناختی درست پژوهش، موجب به کارگیری ابزار و روش‌های معتبر در فرایند بررسی واقعیت‌ها، کشف مجهولات و حل مشکلات خواهد شد

پایه هر علمی، روش شناخت آن است و اعتبار و ارزش قوانین هر علمی با روش شناختی مبتنی است که در آن علم به کار می رود (عزتی،۱۳۷۹،ص۲۰). هدف از هر نوع بررسی و تحقیق علمی کشف حقیقت است. حقیقت نیز بر پایه کاوش و تجسس و کشف عوامل منطقی مربوط به خصوصیات اجزا، موضوع تحقیق قرار دارد. منظور از روش تحقیق علمی، پیروی از رویه منظم وسیستماتیکی است که در جریان استفاده از روش‌های آماری و مرتبط ساختن عوامل موضوع تحقیق باید رعایت گردد. در واقع روش تحقیق علمی، شامل اندازه‌گیری و ارزیابی و مقایسه عوامل بر اساس اصول و موازین پذیرفته شده از طرف دانشمندان، برای حل مشکلات و مسائل بوده و مستلزم قدرت اندیشه و ظرفیت تعمق، تشخیص، قضاوت و ابتکار است (‌کی‌قبادی و ستاری، ۱۳۵۴، ص۲۰).

در این فصل به بررسی روش و مراحل انجام تحقیق و معرفی مدل، متغیرهای تحقیق و روش های آماری تحلیل داده ها پرداخته خواهد شد.

۳-۲- روش پژوهش

روش پژوهش مجموعه ای از قواعد، ابزار و راه های قابل اطمینان و نظام یافته برای بررسی واقعیتها، کشف مجهولات و دستیابی به راه حل مشکلات است(خاکی، ۱۳۸۶).

این پژوهش از نظر روش پژوهش، در زمره پژوهش های توصیفی جای می‌گیرد. مطالعات توصیفی به توصیف و تفسیر شرایط و روابط موجود می پردازد.

این پژوهش از نظر هدف پژوهش، در زمره پژوهش های کاربردی جای می‌گیرد. در این نوع پژوهش ها، هدف کشف دانش تازه ای است که کاربرد مشخصی را درباره فرآورده یا فرآیندی در واقعیت دنبال می‌کند. به عبارت دقیق تر، پژوهش کاربردی تلاشی برای پاسخی به یک معضل یا مشکل عملی است که در دنیای واقعی وجود دارد. در پژوهش های کاربردی، نظریه ها یا اصولی که در پژوهش های پایه، تدوین می‌شوند، برای حل مسائل اجرایی و واقعی به کار گرفته می‌شوند(خاکی، ۱۳۸۶).

مطالعه­ حاضر به بررسی اثر اجزای مختلف سیستم کنترل داخلی ‌بر اثربخشی برنامه ریزی حسابرسی می پردازد. جهت دست یابی به هدف تحقیق، تعدای پرسشنامه طراحی وبراساس پاسخ حسابرسان دارای مجوزتحلیل می‌گردد.در این مطالعه سه فرضیه بسط داده خواهد شد.برای رسیدن به اهداف تحقیق حاضر و آزمون کردن فرضیه‌ها ی تحقیق دوآزمون انجام خواهدشد؛ یعنی تجزیه وتحلیل همبستگی جهت تعیین رابطه بین متغیرها و رگرسیون همزمان برای تحلیل سوال تحقیق به منظور تعیین سهم متغیرهای پیش بین استفاده شده است.

۳ -۳ – فرضیه های پژوهش

با توجه به اهداف پژوهش، فرضیه های زیر مطرح می‌گردد تا اطلاعات بر مبنای آن ها جمع‌ آوری و سپس نسبت به آزمون فرضیه‌ها اقدام گردد.

فرضیه اصلی پژوهش : سیستم کنترل داخلی دارای تاثیر مثبت بر اثربخشی برنامه حسابرسی می‌باشد .

فرضیه فرعی اول پژوهش: محیط کنترلی دارای تاثیر مثبت بر اثربخشی برنامه حسابرسی می‌باشد.

فرضیه فرعی دوم پژوهش: ارزیابی ریسکدارای تاثیر مثبت بر اثربخشی برنامه حسابرسی می‌باشد.

فرضیه فرعی سوم پژوهش: فعالیت‌های کنترلیدارای تاثیر مثبت بر اثربخشی برنامه حسابرسی می‌باشد.

۳–۴- قلمرو پژوهش

قلمرو زمانی پژوهش

دوره زمانی تحقیق سال ۱۳۹۳ می‌باشد.